增值税改革需与增值税立法结合起来

财政部根据“十二五”规划纲要提出改革和完善税收制度要求，在《关于加快推进财政部门依法行政依法理财的意见》中强调，要“加快研究制定增值税法及实施条例”。笔者认为，这是非常必要和及时的。
流转税收入占我国税收总额60%以上。但是，在我国四大税制（流转税、所得税、财产税和目的行为税）领域中，唯独流转税领域没有法律（所得税领域有个人所得税法、企业所得税法，财产税和目的行为税领域有车船税法），只有一些暂行的行政法规和规章，这是说不过去的。进行增值税立法，对流转税领域立法将是一个重大突破，符合我国税收法制建设的紧迫需要。
在流转税领域中有增值税、消费税、营业税、关税四个税种。从立法来说，除关税在《海关法》中有原则性规定外，其余税种规定现都停留在行政法规和规章的层面上。当然，目前不可能同时对四大流转税都进行立法，财政部选择增值税进行研究和立法，是比较现实的举措。1994年，为适应市场经济需要，我国在流通领域以商品生产和流通中各个环节的新增价值或商品附加值为征税对象开征增值税。如果从那时候算起，增值税改革已经有17个年头。但是，如果从1984年制定《增值税暂行条例》算起，增值税改革就已经有27年的历史。据统计，从2006年～2010年，增值税收入占国家税收总额的比例分别是：34.3%、31.3%、29.4%、31%、29%.可见，增值税在我国实行的时间长、根子深、经验丰富，在国家税收中分量重。选择以增值税为突破口，改变流转税领域没有法律的局面，是比较科学的。
增值税不仅在我国现阶段是*5的税种，在国际上也是受青睐的采用最广的大税种。这主要是因为增值税具有以下特有的优势，即只就新增价值部分计算征税，排除重复征税；逐环节征税，逐环节扣税；实行比例税、价外税；税基广阔，普遍征收。正因为这些优势，它有利于公平税负，促进专业化协作生产的发展；有利于鼓励技术进步，促进经济结构优化；有利于在对外贸易中按国际惯例实行出口退税，保护国家正当权益；有利于保证获取大量、稳定、均衡的财政收入。第二次世界大战后，该税种首先在法国得到实施，进而在欧洲各国以及亚洲、非洲发展中国家得到推广。现有183个国家和地方征收增值税。我国增值税立法方面的突破，在依法治税方面将产生一定的国际影响。
通过增值税立法，能够把立法和深化增值税改革紧密结合起来，既发挥增值税法的规范性功能，又发挥增值税调节经济、促进生产与流通、组织财政收入、发展对外贸易和交流的功能。经过由生产型向消费型的发展，以及由试点到全面的推广，增值税改革已经取得了相当大的成功，发挥了显著的作用。但是，增值税亟须扩大范围，还存在许多矛盾和问题。笔者认为，通过增值税立法，可以对增值税内部各个要素结构（纳税人、税率设计、计税依据、优惠政策、征收管理）进行调整，对增值税与营业税、消费税、关税以及其他税种的关系进行梳理，并对其与分税制体制的关系给予充分考虑。可见，一方面，只有把立法与改革结合起来，才能巩固和发展增值税改革的成果，才能使增值税立法产生有效的作用。另一方面，以增值税为突破口进行立法，将不仅对流转税，而且对其他税种都会产生影响。此外，增值税立法是我国*5的税种立法，对这个税种立法的提升，有利于加强整个税收法制的建设。
为了促进我国增值税法的加快研究和制定，笔者提出以下几点建议。
充分研究这次增值税立法的性质、地位和目标。增值税立法是介于流转税和所得税之间的中性立法，既不是针对一般劳务、货物的税收立法，也不是针对特种消费行为的税收立法。因此，立法的目标一定要明确，既不能定得太高，也不能设得太低。它是在原有行政法规基础上的升级，由暂行条例越过正式条例上升为法律。笔者认为，增值税立法应以主要解决两个问题为目标。
*9，解决实际问题，使增值税各个要素更加合理，与各领域、各税种的关系更加协调。比如，一般纳税人和小规模纳税人还要不要分、怎么分？税收负担怎样设计为好？不能通过立法而加重税收负担，*4能有所减轻。
第二，由暂行法规上升为法律，已有车船税暂行条例上升为法律，企业所得税暂行条例与外商投资企业和外国企业所得税法合并为法律的经验。鉴于此，增值税立法应对《增值税暂行条例》和后来陆续颁布的一些补充规定进行充分吸收，当然该扬弃的也要扬弃，最后由人大常委会和全国人民代表大会通过。在时间安排和步骤上，既不要急于求成，也不要一立就是五六年，那是拖不起的。
增值税是一个比较复杂的税种，立法前必须做好充分的宣传普及工作，使公众对增值税有相当的了解。在立法过程中要吸收车船税立法、个人所得税立法修订的经验，实行科学立法与民主立法相结合。增值税立法要讲科学性，要基于准确的数据和判断。增值税立法要讲民主性，要吸收公众参与，实行阳光立法。只有把科学性与民主性结合起来，才能加快研究制定增值税法的步伐。
把增值税立法和征管改革、为纳税人服务、税务干部队伍建设紧密结合起来。税制（税种）决定征管，征管在一定程度上也影响税制（税种）。经验表明，一个大的税种的立法和改革，同时也涉及征管机构的改革和队伍素质的提高。增值税的特殊性，要求纳税人和征税人都要透彻了解商品生产与货物销售“链条”的各个环节，只有这样才能促进这个税种改革的实现。例如，燃油税本来可以成为一个独立的税种，主要因为征管水平跟不上，才只好把它作为一个税目塞进了消费税条目之中。
一定要把国际的先进经验和做法紧密融合于我国增值税立法的制度和操作层面中。增值税立法在国际上无论是发达国家还是发展中国家，都有可值得借鉴的经验。增值税的相关法律作为一种先进的文化、技术和制度，可以借鉴，但没有现成的模式可抄、可搬。在我国增值税立法过程中，会遇到很多的矛盾，特别是体制上的困难，对此不能回避或者绕开，只要认定是对的做法，并且被征税人和纳税人所接受，就要敢于下决定。不要一遇到矛盾和困难就放下来，拖上十年八年。
作者：北京大学税法研究中心主任、教授，中国法学会财税法学研究会名誉会长
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