业务洽谈会上赠送的礼品是否视同销售

某啤酒酿制企业为了提高销售业绩，巩固客户关系，2010年春季召开了新品供货及业务洽谈会，期间赠送礼物共消耗购进货物50万元，取得相应进项税金8.5万元，该费用已在业务招待费中列支。这些消耗的货物一部分作为礼品赠送客户，另一部分在活动期间消费掉。
对这笔赠送礼物的费用，一种观点认为，该笔礼品费用应视同销售，缴纳增值税，同时，其对应的支出应属于用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
另外一种观点认为，该笔款项不属于无偿赠送，是出于其它经营目的，因此，其本质不是无偿的，其所消耗的货物虽然其实体脱离了增值税链条，但价值并没有脱离，最终会随着价值转移会形成相应的销项税。因此订货会上的礼品赠送不应视同销售，其相应的进项税额也可以抵扣。
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中国税网特约研究员：冯建荣
活动期间将购进货物作为礼品赠送客户，货物的所有权已经转移，涉及的增值税问题为是否应视同销售缴纳增值税呢？《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的行为，视同销售货物。如果视同销售成立，增值税纳税义务随即发生。根据对本条款的理解，视同销售成立的前提条件可以概括为“将货物无偿赠送其他单位或者个人”。无偿赠送是无任何代价地将货物给予其他单位或个人，但本案中的礼品赠送并非无代价。
首先，无偿赠送更多的是出于某种感情或其他非利益动机，无需受赠人任何经济上的回报。但本案中的业务招待是新品供货及业务洽谈会不可避免的，也是公司经营业务的重要组成内容，目的是为了增加日后的销售量，并非出于其他非经营目的的赠送。同时企业的经济属性以及追求盈利的目的决定了包括业务招待费在内的支出必须通过未来的经济业务得到回馈。因此从本质及动机上说，本案中业务招待所消耗的货物是有代价和有报酬的，当然非无偿的。
其次，本次的活动是新品供货及业务洽谈，活动期间或多或少地达成购销合同或意向，具有明确的销售对象，所消耗的货物及其进项税能够从销售产生的销项税得到补偿。
再其次，即使本次活动未达成任何销售合同，无疑也会给公司的销售业务带来帮助，有利于增加日后的产品销量，消耗的货物及其进项税同样可以得到补偿。这些补偿虽然不像商品买卖中一手交钱，一手交货那样明确，但也不能因此否定可以从礼品接受方取得代价、报酬或其他经济利益。
最后，既然本案的新品供货及业务洽谈会是公司经营活动的范围，必然带来日后产品销量的增加，其相关费用无疑就是经营成本的组成部分，也是促使产品增值的直接因素，所消耗的货物虽然其实体脱离了增值税链条，但价值并没有脱离，最终随着价值转移会形成相应的销项税。
因此，如果将本案中业务招待消耗货物视同销售而需缴纳增值税，未免有重复纳税之嫌，是不公平的。要判断一项行为是否视同销售不能简单地依据货物的所有权是否转移，应看其价值是否已经脱离增值税链条，发生额是否合理。笔者认为，本案业务招待中向客户赠送的礼品不应该视同销售，无需缴纳增值税。
如果说本案中业务招待消费的货物涉及增值税问题，应该就是其进项税是否可以抵扣。仅从现行税收法规的字面简单理解，答案是否定的。因为《增值税暂行条例》第十条规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。《增值税暂行条例实施细则》第二十二条规定，条例第十条所称的个人消费包括纳税人的交际应酬消费。以上两个条款已经规定得很清楚，无需争论。关键是实际操作中要看行为的本质，而不是简单、机械地执行法规，这也是税务机关一直遵循的“实质重于形式”原则。笔者个人理解，《增值税暂行条例》第十条的立法原理应该是这些项目的货物消费终结了增值税链条。本案中业务招待中的货物消费是否这样呢？笔者认为没有终结。具体事实和理由前文*9点已经作了详细论述，不再重复。既然货物消费没有终结增值税链条，其进项税额就应该可以抵扣，因为货物消费可以带来产品销售及其销项税。
综上所述，本案中企业出于经营目的发生的对外礼品馈赠的货物，不属于税法中规定的无偿赠送货物行为，不视同销售。同时，活动消费的货物也不能简单地认定为个人消费而不得抵扣进项税，应该根据实质重于形式的原则给予进项税抵扣。
中国税网特约研究员　樊剑英
本案例所假设业务洽谈会所使用的货物均为购进，那么根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条（五）项“单位或者个体工商户将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费的行为视同销售货物”的规定，只有自产或委托加工货物可涉及增值税视同销售，购进货物用于集体福利或个人消费不涉及视同销售。所以*9种观点有误。
购进货物用于个人消费可根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；……。另外，细则第二十二条补充说明“条例第十条第（一）项所称个人消费包括纳税人的交际应酬消费。”所以企业购进货物用于本单位职工属于集体福利，用于本单位以外人员属于交际应酬消费，应当进行税额转出处理。第二种观点所理解的该笔款项购买礼品赠送不应视同销售是正确的，但认为其相应的进项税额也可以抵扣的观点有误。
笔者主张：外购货物用于买一赠一等有偿促销活动中应视同销售处理，进项税额不再符合《条例》第十条（一）项规定，可以抵扣。用于交际应酬消费性支出，不视同销售，应做进项税额转出处理。
这与企业所得税处理中用于交际应酬的购进资产移送他人的情形按购入时的价格确定销售收入相类似，含税价款计入交际应酬费用，同时按照含税价款视同企业所得税收入处理。
中国税网特约研究员：刘志耕
啤酒酿制企业为了提高销售业绩，巩固客户关系，召开了新品供货及业务洽谈会，期间赠送礼物共消耗购进货物50万元，取得相应进项税金8.5万元，该费用已在业务招待费中列支。这些消耗的货物一部分作为礼品赠送客户，另一部分在活动期间消费掉。
对这部分消耗掉的货物究竟是否需要视同销售计缴增值税，其进项税是否可以从销项税中抵扣的问题，笔者对本期话题中提出的两种观点都不赞同。即既不同意需视同销售但不可以扣除进项税的*9种观点，也不同意无需视同销售但进项税可以扣除的第二种观点。本人从三个方面分析如下：。
一、对是否需视同销售的问题
在本期话题中，案例本身给出的两种观点将作为礼品赠送给客户消耗货物以及在活动期间消费货物两种情形混为一谈，实际上，从这两种情形的本质上来看，分别属于啤酒企业将外购礼物对外赠送和直接消费的行为，而从税法的角度而言，这两种情形又分别属于增值税暂行条例所列举的“无偿赠送”和“个人消费”的行为。所以，从是否需视同销售的角度来看，则需分别考虑按照“无偿赠送”和“个人消费”两种情形来处理：
1、对无偿赠送的处理。根据《增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的行为，需视同销售货物。所以，毫无疑问，啤酒公司将外购货物作为礼物赠送给客户应该视同销售。但必须注意的是，由于是外购货物，所以，即使需视同销售，但视同销售的计税价格在一般情况下仍然是企业从外部购进货物时的实际市场价格（即公允价值），除非所购进货物的价格严重偏离市场行情而需按公允价值重新计价，但这时因价格严重偏离公允价值（不管是偏高还是偏低），税务部门还应该分析是否存在利用价格高低来调节税负或偷税的可能。
2、对个人消费的处理。由于《增值税暂行条例实施细则》第四条仅是规定了企业将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费需视同销售，即用于个人消费需视同销售的货物仅是指自产、委托加工的货物，不包括外购货物，所以，税法对企业将外购货物用于个人消费无视同销售的要求。
二、对是否允许扣除进项税的问题
1、对无偿赠送的处理。由于将外购货物作为礼物赠送给客户应该视同销售，所以，对因该无偿赠送而购进货物的进项税则属于增值税的应税项目，完全可以享受进项税的扣除，否则，将会造成有销项税无进项税，势必使得增值税的抵扣链条断裂。
2、对个人消费的处理。根据《增值税暂行条例》第十条规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。《增值税暂行条例实施细则》第二十二条又补充规定，条例第十条所称的个人消费包括纳税人的交际应酬消费。所以，对用于个人消费的购进货物的进项税不得从销项税额中抵扣，实际上税法对用于个人消费的购进货物也未作视同销售的要求。
三、综合分析
1、对无偿赠送的处理。必须说明的是，将外购货物用于对外无偿赠送，在一般情况下，由于视同销售的价格就等于外购货物的购进价格，从而使得进项税实质上等于销项税，因此，尽管从税法原理上分析的结论是：将外购货物用于对外赠送需分别作视同销售计算销项税和进项税扣除的税务处理，但由于销项税等于进项税，实际处理结果并未增加或减少应纳增值税额，所以，实务中一般对该情况不再做视同销售和进项税扣除的税务处理。
2、对个人消费的处理。从上述分析已知，企业将外购货物用于个人消费（包括交际应酬消费），不仅无需视同销售，而且其进项税也不得从销项税额中抵扣，即从税法原理的角度分析，该情况既不涉及销项税和也不涉及进项税的问题。
以上本人从“无偿赠送”和“个人消费”两个角度分别做了分析和说明，尽管从税法原理上“无偿赠送”涉及增值税视同销售及进项税扣除的问题，但由于在一般情况下进行相关处理没有实际意义，所以，实务中对此情况一般都不再作视同销售和进项税扣除的税务处理，再由于上述情形中的“个人消费”也不涉及增值税的税务处理，所以，本人认为，本期话题中外购货物用于“无偿赠送”和“个人消费”均无需作税务处理，啤酒企业可以按照实际发生额直接列入相关费用。
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