企业购置节能设备抵免额中是否包括可抵进项税额

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》*9百条规定“企业所得税法第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。”
那么这里的投资额如何确定？2009年以后，企业购固定资产可以抵扣增值税，那么，这里的投资额是否还包括可抵扣的增值税？
一种观点认为：根据财税[2008]48号文件，可抵扣的进项税额也应该包括在投资额中进行抵免；一种观点认为：2009年1月1日起，固定资产进项税额可以抵扣后，对于投资额的确定也应该按固定资产会计入账价值计算，即可抵免的投资额不应该包括可抵扣的增值税进项税额。
中国税网特约研究员：赵国庆
由于新增值税暂行条例自2009年1月1日开始实施。企业购置的固定资产的进项税额可以抵扣了。因此，对于设备投资额应根据会计上固定资产的入账价值确定。2009年前，如果进项税额不得抵扣的话，应按价税合计算投资额。2009年后，企业购置专用设备，进项税额可以抵扣了，固定资产会计入账价值就不包含增值税了，此时的投资额应不含进项税。即原则上，这个投资额应和企业固定资产会计入账价值一致。
中国税网：李丽芹
由于新增值税暂行条例自2009年1月1日开始实施。企业购置的固定资产的进项税额2009年1月1日以后就可以抵扣了。2009年前，如果进项税额不得抵扣的话，应按价税合计算投资额。2009年后，企业购置专用设备，进项税可以抵扣了，固定资产可抵免的投资额按税法原理讲，应该就不包含增值税了。但对于这个问题，在《财政部、国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税[2008]48号）第二条中解释得也很明确，即“专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。”
在上述规定中，明确规定了不包括退还的增值税，而在税法的意义上讲，退还的增值税应指企业可申请退还的增值税，不包括可抵扣的进项税额。因而，根据上述规定，对于投资额是按所购买专用设备的发票价税合计价格，不包括可以退还的增值税税款，但对于可抵扣的进项税额是包括在里面的。
对于这个问题，财税[2008]48号文件说得非常清楚，是含增值税的，而且财税[2008]48号文件出台时，即使增值税条例没有实施，但当时也有部分已经实现增值税扩抵了，对于这样的问题，总局应该会考虑到，但还是出台了这样的规定，而且增值税改革一年以来，也未见总局对此进行补充规定和解释。因而，对于这个问题，我们的意见，目前只能先按财税[2008]48号文件执行，等待总局是否继续出台相关政策规定。
中国税网特约研究员：赵新贵
在现行消费型增值税税制下，上述两种观点都不正确。
要正确理解这个问题，首先要明确我国增值税的性质。我国增值税属于价外税，而所谓价外税，是独立于价格之外单独核算，不作为价格的组成部分，货物的应税销售收入中不含销项税额，销售成本中一般也不含进项税额。
而在我国2009年增值税转型改革前，我国实行的是生产型增值税，企业购置的固定资产不能抵扣购置资产支付的增值税进项税额，也就是说，在生产型增值税体系下，企业购买固定资产所支付的进项税额构成其投资额，在会计核算上，所支付的增值税进项税额也应计入固定资产价值。《财政部 国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税[2008]48号）文自2008年1月1日起与“两税”合一后的新企业所得税法同步实施，当时我国实行的仍是生产型增值税法，因此，财税[2008]48号文明确，可以抵免的专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格。实际上，“两税”合一前，内、外资企业分别根据财税[1999]290号文《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》、财税[2000]49号文《关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》等文件按40%抵免所得税的“国产设备投资额”，也是包括购置设备所支付的增值税进项税额的。这些规定都是与当时的生产型增值税精神相符合的。
但从2009年1月1日起，我国开始实行增值税转型改革，即从生产型增值税转为消费型增值税。根据财税[2008]170号文《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》，自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装固定资产发生的进项税额，可根据新的《增值税暂行条例》及其“实施细则”有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据等增值税扣税凭证，从销项税额中抵扣，其进项税额应当记入“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目。因此，从2009年1月1日起，纳税人购置的固定资产，除属于《增值税暂行条例》及其“实施细则”规定的不得抵扣的情形外，其支付的进项税额可以从当期销项税额中抵扣，会计核算上不再计入固定资产价值，即所支付的进项税额不再构成所购置固定资产成本。
企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，并不属于《增值税暂行条例》及其“实施细则”规定的不得抵扣的情形，其支付的增值税进项税额可以自当期销项税额中抵扣，不构成固定资产价值，当然也就不能作为可抵免的设备投资额。
因此，财税[2008]48号文对可抵免的“专用设备投资额”的界定是基于当时生产型增值税体系下的精神。在现行消费税增值税体系下，研发机构可抵免的投资额不应该包括可抵扣的增值税进项税额。但第二种观点也并不完全正确。因为会计上外购固定资产的入账价值，不仅包括购买价款，还包括使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。而财税[2008]48号文规定，可抵免的专用设备投资额不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。因此，可抵免的专用设备投资额往往并不等于固定资产会计入账价值。
中国税网特约研究员：朱冬
可抵扣的进项税额不应该包括在投资额中进行抵免。财税[2008]48号规定，专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。当时之所以没规定不包括可抵扣的进项税额，主要是因为该文件是2008年9月23日发布的，而固定资产进项税可以抵扣是从2009年1月1日起执行，尚未考虑到该因素。另外，“不包括按有关规定退还的增值税税款”与“可抵扣的增值税款”性质也类似，均属于纳税人可以退抵税款。再说，这部分可抵扣税款金额部分不构成纳税人的负担，因此按道理也不应该享受税额抵免的优惠。本人觉得企业所得税优惠政策有待进一步随着增值税新政策进行及时完善。
中国税网特约研究员：袁力田
我赞同第二种观点，即可抵免的投资额不应该包括可抵扣的增值税进项税额。
根据财税[2008]48号文件*9和第二条规定：
一、企业自2008年1月1日起购置并实际使用列入《目录》范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，可以按专用设备投资额的10％抵免当年企业所得税应纳税额；企业当年应纳税额不足抵免的，可以向以后年度结转，但结转期不得超过5个纳税年度；
二、专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。可抵扣的进项税额也应该包括在投资额中进行抵免。专用设备投资额不包括按有关规定退还的增值税税款，而2009年1月1日起，固定资产进项税可以抵扣后，也就相当于退还的增值税税款，不应该包括在投资额中进行抵免。
中国税网网友：wptiger
（1）增值税转型前，假如购进设备价格100万元，进项税金17万元，价税合计117万元。
企业会计分录为：
借：固定资产 117
贷：银行存款
117
因为实行生产型增值税时，购进设备的进项税金不能作为进项税金抵扣，所以只能作为固定资产价值，包括企业计提折旧，也是按照117万元作为依据来计算折旧额的，这个时候，财税[2008]48号的解释是正确的。
（2）增值税转型后，仍以上题为例：
借：固定资产　100
应交税金——应缴增值税（进项税金）17
贷：银行存款　117
实行消费型增值税后，企业计入固定资产价值的金额只有100万元，而不是117万元，包括现在计提折旧也是按照100万元作为依据来计算折旧额的。因为，17万元税金已经做为进项税金抵扣掉了。
我们认为，增值税转型后，专用设备抵免企业所得税的“专用设备投资额”应该不再包含“增值税进项税金”。否则就造成了设备的进项税金既作为进项税额抵扣销项税金，又作为投资额抵免企业所得税，且财税[2008]48号文这样的规定和企业的会计处理也不匹配。
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