资产负债表日后事项中销售退回的财税处理

一、销售退回的会计及税法规定
按照会计准则规定，企业销售商品发生的销售退回，其相关的收入、成本等一般应直接冲减退回当期的销售收入和销售成本。属于资产负债表日后事项涉及的报告年度所属期间的销售退回，应当作为资产负债表日后调整事项，调整报告年度相关的收入、成本等。
按照税法规定，企业发生的销售退回，只要购货方提供退货的有效证明，可冲减退货当期的销售收入。属于资产负债表日后事项的销售退回，如果发生在企业所得税汇算清缴以前，涉及的应纳税所得额的调整，应作为报告年度的纳税调整；如果发生在企业所得税汇算清缴以后，销售退回所涉及的应纳税所得额的调整，应作为退回本年度的纳税调整。
从会计和税法的规定可以看出，对于企业日常发生的销售退回，会计处理和税务处理是一致的，不存在纳税调整。但是，属于资产负债表日后事项的销售退回，如果发生于报告年度所得税汇算清缴后，对销售退回相关的收入、成本等确认时间的规定，会计与税法的规定不同，从而使得该销售退回的会计处理结果同税务处理结果存在暂时性差异，需要进行纳税调整。本文就企业报告年度所得税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回的会计处理、税务处理及纳税调整进行分析。
二、会计处理
（一）冲减报告年度销售收入。企业应按销售退回商品的价值，冲减报告年度的主营业务收入或其他业务收入，借记“以前年度损益调整”科目；按可冲回的增值税销项税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；按应退回或已退回的货款，贷记“应收账款”或“银行存款”科目。
（二）冲减报告年度销售成本。企业应按销售退回商品的成本，冲减报告年度的主营业务成本或其他业务成本，借记“库存商品”等科目，贷记“以前年度损益调整”科目；按应调整的消费税等其他相关税费，冲减营业税金及附加或其他业务成本，借记“应交税费——应交消费税”等科目，贷记“以前年度损益调整”科目。
例1：甲股份有限公司是一汽车轮胎制造厂，属于增值税一般纳税人，20×8年12月销售一批汽车轮胎给经销商，销售价格为100万元，成本为80万元。经销商在销售中发现该批轮胎存在质量问题，于20×9年3月15日全部退回。汽车轮胎适用消费税率为3%.
已知甲股份有限公司20×8年度财务报告于20×9年4月10日经董事会批准对外报出，20×8年度的所得税汇算清缴于20×9年2月20日完成。
分析：甲公司20×9年3月15日退回的商品是20×8年12月份完成销售的，退回时20×8年度财务报告尚未报出，所以该销售退回属于资产负债表日后事项，但是属于20×8年度所得税汇算清缴之后的调整事项。所以，20×9年3月15日，甲公司对该项销售退回的会计处理为：
1．冲减20×8年度销售收入
借：以前年度损益调整 l000000
应交税费——应交增值税（销项税额）170000
贷：应收账款 1170000
2．冲减20×9年度销售成本
借：库存商品 800000
贷：以前年度损益调整 800000
借：应交税费——应交消费税 30000
贷：以前年度损益调整 30000
三、税务处理
根据税法规定，企业报告年度所得税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回，直接冲减退货当期的收入、成本，调整本年度的应纳税所得额，不再调整报告年度的应纳税所得。
例2：接例1.假设甲股份有限公司20×8年度该销售退回调整前会计利润总额为l000万元，20×9年度会计利润总额为l217万元。甲公司适用所得税率为25%.
分析：由于该销售退回属于发生在报告年度所得税汇算清缴后的资产负债表日后调整事项，所以按照税法规定，不调整20×8年度的应交所得税，而应该作为20×9年的纳税调整事项。则甲公司对该项销售退回的税务处理为：
20×8年度应纳税所得额＝10000000（元）
20×8年度应缴所得税＝10000000×25%＝2500000（元）
20×9年度应纳税所得额＝12170000－（1000000－800000－30000）＝12000000（元）
20×9 年度应缴所得税＝12000000×25%＝3000000（元）
四、所得税的纳税调整和会计处理
根据例1的会计处理结果可知，企业报告年度所得税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回，会减少报告年度的会计利润，不影响退回年度的会计利润。但是，根据例2的税务处理结果，该项销售退回会减少退回年度的应纳税所得额，而不影响报告年度的应纳税所得。所以，企业报告年度所得税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回会产生纳税的暂时性差异。对于该暂时性差异，应当采用资产负债表债务法进行会计核算。具体核算方法如下：
（一）报告年度。对于报告年度所得税汇算清缴后至报告年度财务报告批准报出日之间发生的、属于报告年度销售退回的所得税影响，应相应调整报告年度的所得税费用，按照该项销售退回对报告年度利润总额的影响数与现行所得税税率计算的金额，借记“递延所得税资产”科目，贷记“以前年度损益调整”科目（调整所得税费用）。
（二）销售退回年度。在计算本年度应纳税所得额时，应按本年度实现的利润总额，减去报告年度所得税汇算清缴后至报告年度财务报告批准报出日之间发生的销售退回影响的报告年度利润总额的金额，作为本年度应纳税所得额，计算本年度应缴纳所得税：企业应按本年度应缴纳的所得税加上本年度转回的报告年度销售退回已确认的递延税款借方金额，确认为当期所得税费用，同时转回有关的递延税款。
例3：接例2.甲股份有限公司在报告年度和销售退回年度对所得税的会计处理为：
1．20×8年度（报告年度）：
20×8年12月31日：
借：所得税费用 2500000
贷：应交税费——应交所得税 2500000
20×9年3月15日销售退回时，对20×8年度所得税进行纳税调整：
借：递延所得税资产[（1000000－800000－30000）×25%]42500
贷：以前年度损益调整 42500
2．20×9年度（本年度）：20×9年12月31日：
借：所得税费用 3042500
贷：应交税费——应交所得税 3000000
递延所得税资产 42500
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