对国税函[2008]576号批复的解读

2008年6月15日，国家税务总局以“国税函[2008]576号”文件对福建省地方税务局《关于个人与房地产开发企业签订有条件价格优惠协议购买商店征收个人所得税问题的请示》（闽地税发[2008]67号）进行了批复，批复意见认为，“房地产开发企业与商店购买者个人签订协议规定，房地产开发企业按优惠价格出售其开发的商店给购买者个人，但购买者个人在一定期限内必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租使用。其实质是购买者个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部分购房价款。
根据个人所得税法的有关规定精神，对上述情形的购买者个人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照'财产租赁所得'项目征收个人所得税。每次财产租赁所得的收入额，按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。
本人对此批复理解如下：房地产开发企业之所以要按优惠价格出售其开发的商店（即可用于商品经营的店面房）给购买者个人，目的是用优惠的价格，以让渡的房屋价款（即少收取的售房款）为代价换取商店购买者个人在一定期限内将房屋对外出租使用的权利，并由房地产开发企业对外出租使用。这里实际上存在两次房屋租赁行为，即先是由商店购买者个人将所购商店回租給房地产开发企业，然后再由房地产开发企业将商店对外转租。由此可见，房地产开发企业优惠給商店购买者个人的房价款，即少收取的售房款实际上是房地产开发企业向商店购买者个人租赁房屋而预支的房屋租赁费，因此，对于商店购买者个人而言，其从房地产开发企业得到的房价优惠即少支出的购房价款，实质上属于预收的房屋租赁收入，应属于个人财产租赁所得。所以，对“国税函[2008]576号”根据个人所得税法的有关规定精神，对上述情形的购买者个人少支出的购房价款规定应视同个人财产租赁所得，按照“财产租赁所得”项目征收个人所得税也就不难理解。
另外，根据房地产开发企业与商店购买者个人签订的协议，商店购买者个人将购买的商店提供给房地产开发企业对外出租使用有一定的期限，因此，商店购买者个人应视同个人财产租赁的所得也应归属于“一定期限”，即“视同个人财产租赁所得”是预收的“一定期限”的房屋租赁收入，因此，应在一定期限内平均计算并结转房屋租赁收入。所以“国税函[2008]576号”又规定了“按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。”这是合乎情理的。
举例如下：
某房地产开发公司将市场价为100万元的店面房以88万元的优惠价格销售給张某，但在与张某订立的房屋销售合同中规定，张某须在两年内将房屋无偿提供给房地产开发公司对外出租使用。从本质上讲，是张某用店面房两年的出租权换取了12万元的优惠，张某少支出的这12万元购房价款实际上就是预收的店面房两年的房屋租赁收入。因此，根据国税函[2008]576号文件的规定，对张某少支出的购房价款12万元应视同个人财产租赁所得，并将12万元按两年租赁期限（24个月）平均计算到各月份，即每月按5000元房屋租赁收入计算缴纳个人所得税。
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