回眸:城镇土地使用税进程

※土地使用税的渊源
土地使用税的全称是城镇土地使用税。是国家在城市、县城、建制镇和工矿区内，对使用土地的单位和个人，以其实际占用的土地面积为计税依据，按照规定的税额计算征收的一个税种。其目的是通过对占有"土地"这一短缺资源，采用不同的税额标准对占用不同档次的土地所形成的级差收入进行调节。它属于财产类税制体系范畴的税收。
对城市土地征税，是近代的产物。土地是人类赖以生存、从事生产必不可少的物质条件。我国人多地少，节约用地是一项重要的国策。在我国对农村土地征税始于夏朝。古代的各个时期，都把对土地课税，作为主要的收入来源。国民党统治时期，曾制定土地税法，在部分城市开征过地价税和土地增值税。建国后，就设立了房产税和地产税。1951年8月前，中央人民政府政务院公布的《城市房地产税暂行条例》，规定在城市中合并征收房产税和地产税。始称城市房地产税。1973年简化税制时，把对国营企业和集体企业征收的房地产税并到工商税中，只保留了对城市房产管理部门、个人和外侨征收此税。1984年工商税制改革时，设立了土地使用税。1988年9月，为了利用经济手段加强对土地的控制和管理，调节不同地区、不同地段之间的土地级差收入，促使城镇土地使用者节约用地，提高土地使用效益，国务院发布了《中华人民共和国土地使用税暂行条例》（国务院令[1988]17号）。并规定自当年11月1日起实施。
※土地使用税的政策规定及其沿革
在《中华人民共和国土地使用税暂行条例》颁布之后的16年来，财政部、税务总局以及税务总局与国土资源部联合先后制定、印发了近120份"国字头"文件。其中直接关于土地使用税政策以及征收管理的文件达115份。可以说是年年有规定，年年有变化。
（一）纳税人身份的沿革
关于土地使用税的纳税义务人的界定，条例在颁布之初，即把在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，确定为城镇土地使用税的纳税义务人。其后把外商投资企业和外国企业排除在外。另规定，农林牧渔业用地和农民居住房用地，不征收土地使用税。也就是说，土地使用税的纳税人只包括内资企业、个人和个体工商户。
（二）征税土地面积计量的变化
条例始初规定：应税土地面积是土地税的计税依据。纳税人实际占用土地面积的组织测量工作，由省、自治区、直辖市人民政府根据实际情况确定。其后补充规定的具体解决办法为：（1）凡由省、自治区、直辖市人民政府组织测量的土地面积的，以测量的土地为准；（2）尚未组织测量的，但纳税人持有政府部门核发的土地使用证书或土地管理部门提供的土地使用权属资料的，以证书或权属资料所确认的土地面积为准；（3）尚未核发土地使用证书或土地管理部门尚未提供土地权属资料的，暂以纳税人（土地使用者）据实申报的土地面积为计税依据。
但由于种种众所周知的原因，税务机关很难准确掌握应税土地面积的数字。实际情况是，大量的土地使用者本身就没有或就不能拥有准确的、可以信赖的土地面积的数量。即使是合法的征用土地者，也假设其主观上并无恶意，但计税数量获取地滞后性的现象也是十分明显的。税务机关不是土地面积核定的法定机关，和依赖纳税人的申报而征税之规定，以及频频发生的包括出让、转让以及出租、出借、变更土地登记等多种取得土地方式并存的现状，使土地使用税计税依据精确掌握难于上青天。
《关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]56号）明确：对在征税范围内实际使用应税集体所有建设用地、但未办理土地使用权流转手续的情形，规定为由实际使用集体土地的单位和个人按规定缴纳城镇土地使用税。
（三）课税对象征收范围的变化
课税对象是用来规定对什么征税的问题。而征税范围则是用以解决征税的对象应该包括哪些范围。前者属于定性的范畴，后者则是定量的问题。土地使用税条例规定的征税对象是土地，范围是城市、县城、建制镇、工矿区。
从理论上讲，在我国目前发展过程中，土地税用税的征收范围不会越来越小。从实际上看，因城市化步伐迅猛推进，土地被纳入征税的范围的数量也应该是越来越大。随着包括建制镇以及工矿区的个数及的实际平方公里的不断扩大，土地使用税的征税范围也必然随之扩充。
与此同时，也有一些因素在削减着土地使用税的税基。一方面条例中规定了不征税的情形：（1）列举了不征税土地的项目有5个（见《土地使用税政策规定一览表》）；（2）将能源、交通、水利设施用地和其他用地的征税与否授权财政部；（3）授予国家税务局决定审批困难型减免税的权利。
另一方面，就是下放权限给地方政府可以自行规定减免税项目。
其实，能源、交通、水利设施用地以及可以享受减免规定的一些建设项目用地，在占有、使用包括耕地在内的土地面积并不一定少于房地产开发用地。在土地使用税的实际征收管理中，对于是否属于城市、县城、建制镇、工矿区范围内的土地判定并不难，难就难在既要将此范围内的不征税土地划分出来，又要受理大量的减免税申请。种种这些共同使土地使用税杠杆作用发挥大打折扣。
（四）税额标准以及土地等级的变化
税率在税法上被称之为税收的"核心".在计税土地面积一定的情况下，税收收入的多寡以及税收杠杆对微观经济的调节作用的重任就靠税率了。由于我国土地使用税的税率实行的是分类分级并有幅度的定额税率，因此这一"核心"被一分为三。即，一是在同类地区幅度高低税额之差达20倍的范围内可以自行选择就低或者高靠税额；二是在确定了就低或者高靠后还可以在是否提升或者降低土地等级上做文章；三是还可以在选择了高靠后再提高或低就后再降幅30%.条例明确指出，市、县人民政府有权根据实际情况，将本地区土地划分为若干等级，制定相对应的适用税额标准。省、自治区、直辖市人民政府不仅有权在法定的税额幅度内选择税额标准，而且还可以在不超过最低税额的30%内降低税额，或者报经财政部批准提高土地使用税的适用税额标准。
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