刍议新会计准则影响

　　在2007年1月1日开始实行的新的会计准则使会计准则体系更加完善，形成一个比较完整的系统。这套系统采纳了IFRS的基本原则，使中国的会计标准有了国际背景，有助于实现中国经济的国际化。

　　其中有几项会计准则的变化颇大：

　　1.缩小了发出存货实际成本确定方法的选用范围：新准则明确规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。删除了后进先出法。若不限止后进先出法，则部分企业会在不同会计年度变更采用后进先出法和先进先出法，以期达到人为调控利润的目的，在存货量较大、存货周转率也较低的企业这样的调控对利润的影响更大。这不利于反映企业的长期经营情况。现在的电力企业大多应用物料软件来进行存货计价，且选取的是移动加权平均法。因此，此变化对电力生产企业来说影响不大。

　　2.借款费用资本化对象和范围的扩大：现行的会计准则规定，只有与购建固定资产相关的专门借款所产生的借款费用，在符合规定的资本化条件的情况下，才可以予以资本化，不直接确认为当期损益。新准则对于符合资本化条件的资产和可以资本化的借款费用方面，向国际财务报告准则进一步趋同，可以予以资本化的借款费用，不再限定于由专门借款产生的，一般借款如被用于购建或者生产符合资本化条件的资产的，也应当资本化。另外，允许需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，其所占用的借款资金的相应借款费用也可以予以资本化。如此，更能反映交易的经济实质，一个企业对于产品的定价，考虑的因素也包括其在生产过程中占用资金的成本，因此，将需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货列入符合资本化条件的资产，更能够将销售收入和相应的所有生产成本反映于同一会计期间，更恰当地反映各个期间的经营结果。从2005年起，已经有很多上市公司发行大量的短期融资券，以远低于银行中长期贷款的利率，获取营运资金。由于类似发行短期融资券的多渠道获取资金，将可以降低上市公司的整体资金成本。因此，将借款费用资本化的范围扩大到专门借款以外的一般借款，并不一定意味着被资本化的借款费用将整体增加。但可肯定的说，以前因为一般借款费用不能资本化而产生的财务费用将消失，企业将减少对专门借款的借入，转而对一般借款产生浓厚兴趣，因为这样可以使企业更加自由，合法的使用借入借款。

　　3.债务重组时确定收益。不论债务方或债权方，重组时均采用公允价值进行处理（现金收付除外），确认资产转让损益，差额计入当期损益。对作为债务人的企业而言，新的债务重组准意味着，一旦债权人让步，企业获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。债务重组确实有可能增加当期利润，这种做法体现了债务人与债权人之间会计处理的对称性，实现了与国际会计准则的趋同。债务重组利得毕竟是债权人而不是所有者做出的让步。新准则在债务重组的定义中，明确了只有在“债务人发生财务困难的情况下”，才可以对获得的债务的让步确认为债务重组利得。这个前提条件将在一定程度上制约对新准则的滥用及不恰当的确认债务重组利得。

　　4.改变了企业合并的会计处理方法和合并会计报表编制的理论依据。新的企业合并准则规定对于同一控制下的企业合并采用权益法的处理方法：以账面价值为会计处理基础，不形成商誉，合并对价与合并中取得的净资产份额的差额调整权益项目。而对于非同一控制下的企业合并则按照购买法进行核算：以公允价值为会计处理基础，购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益；购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。新的规定一定程度上限制了企业通过合并手段制造利润的行为，因为权益法假设合并后企业的状态是一直存在的，所以被购买企业整个年度的会计收益都予以合并。因此，只要被合并企业合并前有收益和留存收益，合并后的收益及留存收益必然会大于购买法下合并报表中的收益和留存收益数额（购买法以合并购买日为起始点，不包括合并日前的会计收益），可以说在权益法下，如果企业合并并不是发生在年初，而是年中或年末，就可能会增加合并当年的利润，掩盖实施合并企业自身的经营管理不善，粉饰其经营业绩。

　　新的合并会计报表准则所依据的理论已经由原来的侧重母公司理论转化为侧重实体理论，并更多地强调“实质重于形式”原则的运用，要求对所有母公司能够控制的子公司均应纳入合并范围。因此，这一规定将使母公司利用子公司进行利润操纵的行为得到很大程度的限制。

　　本次准则修改的重中之重是会计核算可以采用公允价值作为会计计量，从而更好地体现会计信息对于投资决策的实用性。事实上，国际会计准则，包括美国会计准则都比较推崇公允价值，其理念是：企业的经营状况和经营成果，用公允价值反映，可以给投资者提供一个有用的信息。但是，要排除人为操纵因素，取得—个比较准确的公允价值，即使在发达国家也是个难题，更别说在制度尚不完善的现今中国。事实上，中国企业目前以历史成本计量的资产，其账面价值普遍低于其公允价值，那些仍在产生良好经济效益的长期资产更是如此。但考虑中国市场发展的现状，本次准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。这样，可使交易性证券投资较多的企业的股票“账面富贵”也反映在当期业绩中。

　　相信如果企业应用公允价值的计量方法则需得到第三方的审证，像现在香港的房地产开发类上市公司一样，需要每年聘请独立的评估师对其投资性房地产进行评估，并在年报中详细披露房地产当期账面价值的增减变动情况、公允价值的确认方法及其理由等。

　　我国原有的会计准则是以规则为基础的，它是规定什么可以做、什么不可以做的会计制度。而此次的新会计准则参照国际会计准则，IFRS最显著的特点就是讲究以原则为基础，允许财务人员根据自己的判断做账，以求财务报表能够更加真实、公允地反映企业的价值。而这种自主判断的空间是需要以正确的职业判断为基准的。这就要求财务人员在思维上要有一个大的转变，今后对全国财会人员的培训更应侧重于对财务人员的个人职业判断能力的培养，而这不可能在短时期内实现，将是一个困难的渐进过程。