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新会计准则背景下的合并财务报表探析

来源：高顿 2017-04-26

http://www.goldenfinance.com.cn/course-94153.html　　一、新会计准则下企业合并财务报表特点

　　（一）更加注重实质重于形式原则的要求

　　关于合并报表的范围问题，新会计准则从会计实质性要求角度进行了界定，即母公司所能控制的即使所有者权益为负，只要是持续经营的所有子公司都属于其范畴，其与股权占用比率多少无关。在合并财务报表中，那些未被纳入合并范围的不能作为资产或费用项目被列示，而是应该通过少数股东本期权益及损益来体现[1]。以上两条要求规定了如何判定和列示合并范围的问题，并越来越与国际会计准则接轨，即在会计原则中实质越来越重于形式。

　　（二）更加注重一致性原则的要求

　　在新会计准则下，不管是母子公司的会计政策、财务报表决算日，还是会计期间都要相同，也就是说在财务报表编制上，母子公司要保持统一。另外，母子公司应采用统一的编制方法或单个编制方法或合并抵销售后编制方法来编制合并资产负债表、利润表及现金流量表，这样会计信息更具有可比性和一致性。

　　（三）更加注重谨慎性原则的要求

　　首先，新会计准则采用公允价值的方法对同一控制下的企业合并进行了准则规定，公允价值法的确立在很大程度上避免了人为操纵，再也不用像过去那样凭借谈判来处理合并定价问题；其次，新会计准则采用购买法对非同一控制下的企业合并进行了准则规定，即用购买法处理报表合并事项[2]。非同一控制下的企业合并在进行购买时，按照账目价值能有效杜绝“内部行为人”的行为，会计谨慎原则从以上规定中充分体现了出来，同时企业会计信息质量越来越高。

　　二、新会计准则下合并财务报表存在的主要问题

　　（一）复杂持股合并及暂时性控制的相关界定

　　虽然新会计准则对子企业作出了明确规定，即被投资企业超过一半的表决权被母企业直接拥有或通过子企业间接拥有的话，则可将该企业认定为子企业，那么就应该将其归集至合并财务报表范畴中，不过并未对间接拥有比例是选择加法还是乘法进行计算作出明确规定，这就很容易造成同一持股关系的合并结果并不相同，进而对财务信息结论产生不利影响。另外，在某些方面，新会计准则并未对时间做出明确规定，所以企业可以凭借暂时控制的理由，将一些本应在编制合并财务报表过程中纳入合并范围的子企业不予纳入，最终将这些子企业变为其获得利润的有效渠道[3]。

　　（二）公允价值计量对企业财务的影响

　　在新会计准则下，凡是通过公允价值进行确定的换出资产差额和相关投资成本，都必须以营业外收支的名义在财务报表中有所体现，以便对企业资产的处理损益进行更为全面的反映。不过企业利用公允价值对处置资产实施核算过程中，不可避免地会出现程度不一的处置损益，如果出现公允价值与账面价值不相符的情况，就会导致公允价值变动损益，由此可见，对于合并中的相关企业而言，利用公允价值能够获得较大收益。另外，因我国一些企业的部分资产及负债项目需要进行估值后才能确定公允价值，但估值又会受多方面因素的影响，从而导致公允价值出现偏差，最终对合并财务报表应具有的合理性产生直接影响。

　　3.财务指标体系不完善

　　同传统准则相比，基于实体理论的新会计准则对某些财务指标作出了新的规定，例如：传统准则将企业所拥有的全部资产定义为企业净资产；而新会计准则下的净资产是指能够被企业所控制的全部资产。与此同时，新会计准则下的所有者权益也发生了变化，它指的是所有者能够拥有的资产总额扣除所有负债总额后的剩余权益

　　三、实施新合并财务报表准则时应采取的对策

　　（一）进一步明确合并范围

　　先要对合并范围进行更加详尽的规定，对于是否将非营利企业和资不抵债的子企业纳入合并范围之内作出明确规定。本文作者认为要想有效遏制母企业将超额亏损的子企业作为获取高额利润的主要渠道，必须将这些资不抵债的子企业全部纳入合并范围。另外，将那些名义上为非营利性企业，但却存在一定营利活动的企业也归集到合并范围。然后对暂时控制进行重新定义，将其定义为期限明确的短期投资，如此一来，就可以避免企业在编制财务报表过程中，以暂时控制为由将一些子企业不纳入合并范围。

　　（二）建立确定的公允价值系统

　　构建确定的公允价值系统。当有可供参考的活跃市场价格时，及时对相关数据及市场信息进行收集、聘请专业评估员及构建计算机跟踪系统等都是确定公允价值的有效方法。如果无法提供活跃市场价格时，就要利用计价技术为公允价值提供能够进行计量的相关依据。如果企业存在跨区域和多种经营的情况，还必须在企业其他部门的配合下对其地区和业务分部进行确定并收集相关信息。

　　（三）推行全面预算管理

　　加大全面预算管理力度，尤其是加强编制长期预算和现金流预算的管理。全面预算管理对于资产减值计量具有不可或缺的重要作用。基于新会计准则下的资产组的划分以及对资产组未来现金流量的预计等工作，都离不开全面预算管理的大力支持。

　　（四）加强企业会计从业人员培训

　　企业应定期组织财务人员进行专业知识及会计政策等方面的培训，以便及时了解并掌握新会计准则内容，从而提升自身专业素质。新会计准则具有较为丰富的内容，尤其是合并报表部分比较晦涩难懂。为确保财务报表的合理性、有效性，企业应加大对财务人员的培训力度，使他们全面熟悉并掌握新会计准则中的各项要求。

　　四、总结

　　总而言之，新合并财务报表准则有了很大的提高和改进，基本符合我国社会发展的需要。然而也不是尽善尽美的，就拿合并范围来说尚无统一定论，再比如利润操纵空间仍大量存在于企业合并中。基于此，应积极采取有效的措施来应对新会计准则中的问题。

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