建立企业会计准则体系的探讨

　　一、会计准则会计制度的含义及启示

　　会计准则就是会计工作的规范，即就各项经济业务的会计处理方法和会计核算程序做出规定，为各企业的会计行为提供规范。建立会计准则的目的在于统一会计核算标准，保证会计信息质量。

　　会计制度是会计工作应遵守的规则、方法、程序，是处理会计事务的规范和准绳。我国1993年7月1日公布的十二个行业会计制度(以后又陆续增加)是以《企业会计准则》为依据，根据不同行业经济业务特点和性质，对会计科目和会计报表等有关内容做了具体规定，其作用在于具体指导企业会计实务的处理，规范企业会计行为。

　　尽管会计制度和会计准则是统一的，但两者在客观上仍存在着差异。①会计准则由基本会计准则和具体会计准则构成，形成一个完整的会计体系，即表现会计理论的要求，又体现规范企业具体会计行为的需要，因而是一种科学的会计体系。会计制度是以行业划分为基准而产生的企业会计行为规范，它所要达到的目标是如何满足具体会计实务处理的需要，不直接表现会计理论。②从逻辑关系上看，会计准则只有一个体系，而会计制度分为若干种，各种会计制度之间不存在主从关系，相互平等独立，内容大部分重叠，在我国已经形成了一个宠大的行业会计制度群。从而使会计制度失去了科学性，造成会计制度泛滥，政出多门的现象，不利于指导实际工作，使本来应该简单的工作复杂化。③从内容上看，会计准则体系基本上囊括了会计工作的全部内容，而会计制度主要针对会计科目和会计报表，内容不够全面，因而不是一种完整的规范。通常所说的会计制度规范性，是指它规范某个行业的会计科目和会计报表业务而言，这种规范的结果只能使整个国家的会计实务杂乱无章。

　　随着经济的发展，新的行业不断诞生，而社会化大生产则要求行业划分越来越细。可见，会计制度的种类是无止境的。以会计制度作为一种会计行为规范，永远满足不了会计实务发展的需要。会计制度围绕行业划分，失去了会计政策稳定性，不能反映会计对象的全部内容。而会计准则体系能够克服会计制度的缺陷，无论何种行业，也不论它的业务如何特殊，都不能跃出会计准则覆盖的范围。

　　二、经济体制改革对会计工作的要求

　　我国的经济体制改革在财税、金融、投资、外汇、价格、外贸各个领域取得一系列进展后，会计改革应以经济体制改革为中心，为建设中国特色的市场经济体制和现代企业制度服务，即建立和实施体现国际惯例的会计准则。

　　(一)完善和加强国民经济的宏观管理与调控，需要建立一套完整而科学的会计准则体系。由于行业会计制度之间存在差异性，各类企业依不同行业会计制度制作和输出的会计信息同样存在差别，即会计信息资料的可比性和统一性可信度下降。为此，我国必须建立会计准则体系，取代现行行业会计制度，提高会计信息可比性和统一性的可信度。会计信息的汇总、分析和利用才会有价值，利用这种信息才能对国民经济运行情况做出科学的判断和决策。以会计准则体系作为企业会计工作的规范，是政府管理经济的一个重要手段，是政府直接干预或指导企业经营活动的政策工具。行业会计制度作为国家财经法规的组成部分，各企业只有无条件遵照执行的义务，因此，必须建立和完善会计准则体系。

　　(二)扩大对外开放需要建立会计准则体系。扩大对外开放就是要吸引投资、进行国际经济合作和开展对外贸易，这就要求我们按国际惯例来处理合作活动中的会计事项。而我国现行的会计处理规范模式是：基本会计准则+行业会计制度。这种模式在许多方面与国际惯例模式存在差异，导致我国的会计信息不易被外国投资者和合作者所理解，影响我国的对外开放，同时也影响了我国在国际资金市场上筹措所需资金。可见，实施符合国际惯例的会计准则体系来规范我国企业会计工作是扩大对外开放的需要。

　　(二)深化国有企业公司制改造，转换经营机制，建立现代企业制度，需要以企业会计准则体系来规范企业的会计行为。建立市场经济体制，企业必须成为自主经营、自负盈亏、自我发展的经济文体，一方面企业面对的市场必须是一个公平竞争的商品经济市场；另一方面，企业为了能在竞争中生存并获得发展，要求其自身的机制适应市场经济的需要。在会计工作上需要企业的会计该算工作灵活自主，结合自身的生产经营特点去选择更加切合实际的会计处理方法，以促进企业加强经营管理。对此，《公司法》第174条明确规定：公司应当依照法律、行政法规和国务院财政主管部门的规定建立本公司的财务、会计制度。由于行业会计制度之间存在着差异，同时它本身又具有很强的刚性，因而，运用行业会计制度规范企业的会计行为，很难满足以上两个方面的需要。按照我国现有的“基本会计准则+行业会计制度”模式，难以保证现代企业制度的建立，制订并实施与国际惯例相适应的会计准则体系势在必行。

　　三、三种会计体系分析

　　(一)“基本会计准则+行业会计制度”会计体系。这是目前正在运用的会计体系。在这种会计体系下，基本会计准则是理论基础，行业会计制度是企业会计工作的规范。建国以来，我国一直采用行业会计制度形式来规范企业的会计行为，带有强烈的计划经济体制的特性。但是，采用这种会计体系，正如前述，不利于企业会计核算工作灵活性的充分发挥，行业会计制度由国家统一制订，不可能照顾到所有企业的情况，满足不了企业经营内容和经营方式多样化的需要，同我国经济体制改革目标不相适应，也同国际惯例做法不尽一致。因此，现行会计改革应取消这种会计体系。

　　(二)“基本会计准则+具体会计准则”会计体系。这种会计体系是国际上普遍运用的做法。在这种会计体系下，企业可根据自身的实际情况，按会计准则体系的具体要求，制订自己的会计制度，作为会计工作的规范。因而，这种体系对于企业会计核算工作具有较大的灵活性，能够适应企业经营发展对会计核算的要求，满足不同行业、不同类型企业和经营方式多样化的需要，也同我国总体经济改革目标相适应。但是，采用这种会计体系对企业会计人员的业务素质和管理水平提出了较高要求，也要求我国的宏观会计管理工作做进一步的改革。虽然目前这样做有很大困难，但这正是激励会计人员尽快提高业务素质、提高企业管理水平、促进改善我国会计管理工作的原动力。

　　四、建立和实施会计准则体系后的会计制度

　　建立并实施会计准则体系后，行业会计制度应当立即取消，用具体会计准则对企业的会计行为进行规范，直接用于指导企业的会计核算工作。但是取消行业会计制度，并不是会计制度从此消声匿迹，建立会计准则体系后的会计制度是指由企业依照会计准则体系的要求自行制订会计制度，其作用仅限于企业内部，从整体上看，约束企业会计行为的规范，不是会计制度，而是会计准则体系。因此，有条件的大中型企业，可根据会计准则体系的要求，结合自身经营特点和管理要求，拟定自己的会计制度，用于指导和处理企业内部的会计事务。没有条件的中小型企业，可委托会计师事务所等机构代为制定会计制度。规模特别小的企业，可直接按税法的要求组织自己的会计核算工作。由此可见，建立以会计准则重新确定企业的会计工作规范，将使我国会计理论和会计实务进入一个新的发展阶段。