预算管理与预算管理绩效改革

　　一、我国预算管理的现状分析

　　（一）财政资金使用不合规2010年国家审计署公告了对56个中央部门单位2009年度预算执行情况和其他财政收支情况的审计结果：35家被审单位的财政性资金预算批复数与决算数存在差异，或盈余或赤字，总体差异率达19.84%；这35家被审单位审出不合规使用资金共计109.28亿元，占整个决算支出数的13.69%，具体构成见（表1）。这样的审计结果触发了社会对“预算管理绩效”的思考。从预算管理角度分析此次政府审计结果，不难发现：从“预算编制”到“预算审批”再到“预算执行”，直到最后“决算编报”，每一个预算管理节点都被这次政府审计揭露的可谓“伤痕累累”。

　　（二）预算编制：伤痛了预算管理的“中枢神经”被审单位预算编制的“伤痕”：首先是完整性缺失，表现在以前年度的资金结余未纳入预算统筹安排、利用国有资产取得的收入或上级经费补助未纳入预算管理、扩大预算编制权的主体范围及其编制权力、重复申报预算、少编政府采购预算等；其次是科学性不足，表现在项目申报前期论证调研等可行性研究工作不充分等；最后是准确性不高。预算编制处于预算管理链的顶点位置，绩优的预算编制是预算管理成功的先决条件，相反，绩差的预算编制也开启了预算管理失败的大门。因此，完整性缺失、科学性不足、准确性不高的预算编制伤痛了预算管理的关键点――“中枢神经”。

　　（三）预算审批：伤通了预算管理的“任督二脉”被审单位预算审批的“伤痕”：首先是科学性缺陷，表现在预算编制单位重复申报的预算、不准确的预算编报能够得到批复；其次是及时性不够，表现在具有转批权的部门怠于行使二次批复权致使下属单位项目执行无预算。预算审批是预算资源流向执行单位的一道关卡，也是预算管理迈向成功的重要一环。审批不严谨、不科学，无异于认同了基于完整性缺失、科学性不足、准确性不高的预算编制所规划的预算资源流向。这不是打通了“任督二脉”，又是什么？

　　（四）预算执行：伤到了预算管理的“五脏六腑”被审单位预算执行的“伤痕”集中在预算约束刚性不强：随意扩大范围支出，如无预算的动用结余资金、扩大经费列支范围、项目支出与基本支出互窜使用等等；未经批准超预算列支；未经批准调整预算或自行安排预算；未按预算规定及时、准确解缴规费收入，如应当“上缴财政专户”的直接转为“其他收入”……。打通“任督二脉”后，执行单位规划的分配方案并不是预算资源流向的唯一选择。因为在执行过程中预算约束刚性不强，变动随意性大，再加上当前实践中预算执行率指标的“非预期”作用，预算资源往往是随需而流、四通八达，伤及预算管理的“五脏六腑”。

　　（五）决算编报：预算管理“遍体鳞伤”的写照被审单位决算编报的“伤”是预算管理前节点――编制、审批、执行――“伤痕”的联合反映：决算编报不完整，如未将下属单位的财务状况和收支情况纳入部门决算编报范围；预算支出不完整，如应列作预算支出的却用暂付款科目挂账；财务状况和收支情况未纳入规定的账簿核算；采取虚列、虚编、虚报等手段套取财政资金……

　　二、预算管理绩效改革：强化预算管理的对策

　　（一）预算管理改革的理论支持：委托代理理论预算管理中，“分配方”将预算资源委托给“执行方”去执行，这样在预算管理中就存在着委托代理关系。把在博弈中拥有信息优势的“执行方”称为“代理人”（agent），而不拥有信息优势的“分配方”称为“委托人”（principal）。在信息不对称的情况下，委托人因缺乏真实信息而不能直接观测到代理人行为选择的有效性，必须调动代理人的积极性以诱使其透露真实信息。另外，委托人和代理人的利益冲突也表明，双方达成一项合约需要三项前提条件：委托人希望通过该合约使其绩效最大化；代理人从接受该合约中得到的期望绩效不小于不接受该合约时得到的最大期望绩效；代理人总会在合约允许的范围内选择使自身绩效最大化的行动。因此，预算管理改革进程中必须解决两个问题：信息透明和激励相容。

　　（二）预算管理改革的历史发展：以事业单位为例建国以来，事业单位预算管理模式可以分为三个阶段：第一阶段是计划经济体制下国家财政“统收统支”；第二阶段是改革开发初期的“预算包干、让利放活”；第三阶段是九十年代末的“核定收支、定额或者定项补助、超支不补、结余留用”（张新、王蓓，2008）。可见，计划经济向市场经济转轨是我国预算管理改革的时代背景，建立与社会主义市场经济体制相适应的预算管理模式是预算管理改革的方向与目标。微观操作层面上，事业单位的预算编制长期采用“基数增长法”，导致执行单位的预算支出数逐年增加。即，预算期控制数=上一期预算批复数×（1+增长比例）

　　部门预算改革后，“零基预算”编制法开始得到运用。但在实际的操作中，大家对“零基预算”的理解只停留在表面――增长比例为零，并未真正理解其精髓部分――每一项支出都要成本效益分析。因此，“零基预算”编制方法未能得到有效运用（张新、王蓓，2008）。即，预算期控制数=上一期预算批复数。从本质上看，当前的宏观预算管理和微观预算操作都渗透着传统预算理念――投入预算，这种理念侧重于预算资金的投入、分配、使用等过程，对预算资金的使用结果较为忽视，只管过程而不管结果（钟振强等，2006）。这与关心结果、追求绩效的现代预算理念――产出预算――背道而驰。

　　（三）绩效、绩效预算与预算管理绩效改革：概念界定Etzioni采用“组织效率”和“组织效能”二维的方法定义绩效（Performance）：组织效能由其目标实现的程度所决定；组织效率由单位产出所使用的资源的总量来衡量。目前国际上流行的关于“绩效”的基本要义（3E）：经济性（Economy）――指输入成本的降低程度；效率性（Efficiency）――指一个活动或一个组织的产出与投入之间的关系；效果性（Effective）――指产出对最终目标所做贡献的大小（邓毅，2008）。绩效预算（PerformanceBudgeting，PB）是一种以目标为导向的预算，它是以政府公共部门目标实现程度为依据，进行预算编制、控制、评价的一种预算管理模式（财政部预算司，2007）。与传统预算管理相比，绩效预算在强调财政支出3E的同时主张给予代理人充分的预算管理自主权。再者，公共部门目标的多重性和模糊性，以及绩效评估本身的复杂性等因素都在挑战绩效预算在国内的运行（邓毅，2008）。最后，我国特殊的历史背景、人文环境、思想观念等“非正式制度”也给绩效预算在国内的运行设置了障碍（李燕等，2005）。因此，就当前国内预算管理环境而言，完全复制OECD国家的绩效预算模式是不合时宜的，但在预算管理改革进程中植入“绩效”理念是可取的，这个植入过程就是预算管理绩效改革过程。

　　（四）预算管理绩效改革的设计：提升预算管理质量预算管理绩效改革的重点是实施全面预算管理。

　　（1）预算编制：“联合确定基数法”分配预算控制数。当前，我国实行统筹预算内外财政资金的部门综合预算，采用“二上二下”的编制程序。代理人的部门预算基本上都是在委托人给定的预算控制总量内完成编制。这样，委托人始终无法激励代理人主动透露实现其意图的真实成本。因为，实践中的“零基预算法”虽然能从某种程度上遏制代理人虚增预算的行为，但却助长了代理人在已知预算控制数内“随便”编制预算的行为。尤其在当前预算编制时间偏紧的情况下，这种“随便”行为更有“燎原之势”，结果产生了“预算执行违规”现象。“联合确定基数法”可以促使代理人主动透露真实信息，其中心思想是让代理人自己主动“跳起来摘苹果”，而不是与代理人在非合作博弈的过程中订立“强制性合约”，从而充分调动代理人的积极性，自动引导代理人的行为选择以委托人的期望绩效目标为依据。具体可如下应用：首先，各报基数、算术平均：先由委托人和代理人各自提出自己认为合适的基数（即双方的年初自报数），即预算控制总量，然后对这个基数进行算术平均，作为部门预算控制总量的合约数。其次，少报罚五、多报不奖：年终，代理人实际完成数（即决算数）超过其年初自报数时，用自有资金支付少报部分的五成罚金；若代理人年初自报数大于其年终实际完成数（即决算数），则不予奖励。最后，等额奖七、差额补七：年终代理人的实际完成数（即决算数）等于预算控制总量，则用处罚金的70%给与代理人作为奖励；若年终代理人的实际完成数（即决算数）与预算控制总量有差额，则对代理人处于差额部分70%的罚金。

　　（2）预算审批：以战略为导向、以绩效为基准。预算审批应该包含审查和批复两层含义。审查实行分级制度，每一级审查侧重不同的内容（见表2），以确保预算编制具备完整性、准确性、战略性、绩效性。（表2）显示：一级审查侧重于完整性、准确性、合理性、合规性等微观领域，由预算编制单位自行审查；二级审查侧重于本部门的战略性、绩效性等中观领域，由部门预算主管单位实施审查；三级审查侧重于部门预算的政策性等宏观领域，部门预算批复单位作为审查主体。假设预算控制总量的确定、预算的编制与审查都是科学合理、高效透明的，那么，预算批复就简单了。然而前述的假设在实践中几乎不会完全成立，因而预算批复就成了一门学问。可以认为：这门学问的精髓在“绩效”二字，即在预算管理绩效改革进程中，预算批复应当以绩效为基准。以项目支出为例，设计如下的项目预算批复规则：预算单位3年内项目支出累计执行率不到85%的不得编报项目预算；预算单位3年内项目支出累计执行率不到90%的，减按90%批复项目预算；预算单位连续2年项目绩效评价不合格的不得编报项目预算；预算单位连续3年项目绩效评价均为合格的，减按90%批复项目预算；预算单位3年内出现一次绩效评价不合格的，减按85%批复项目预算。设计这样的项目批复规则，一方面是对项目绩效评价结果应用的一种探索，另一方面是引起项目执行单位对项目绩效的重视，即以绩效评价考核代理人的受托责任履行程度。

　　（3）预算执行：提高预算调整的机会成本。2010年的政府审计结果揭露出被审单位都不同程度的存在预算调整行为，并传递出预算编制不科学、不合理的信号。代理人在“编制科学合理预算”（方案1）与“编制不科学不合理预算”（方案2）之间按照以下公式进行着博弈。

　　TC1=I1+OC1（1）

　　TC2=I2+OC2（2）

　　TC1-TC2=（I1+OC1）-（I2+OC2）=（I1-I2）+（OC1-OC2）（3）

　　其中：TC1为方案1的总成本；TC2为方案2的总成本；I1为方案1的前期“投入”；I2为方案2的前期“投入”；OC1为方案1的后期预算调整机会成本；OC2为方案2的后期预算调整机会成本

　　∵在当前实践中两方案的后期预算调整行为均存在且无任何负面影响，

　　∴OC1=OC2，即：两方案的后期预算调整机会成本是对等的，

　　∴TC1-TC2=I1-I2，即：两方案的总成本差就是两方案的前期“投入”差。

　　又∵编制“科学合理预算”的前期投入肯定大于编制“不科学不合理预算”，即：I1＞I2，

　　∴TC1-TC2＞0=TC1＞TC2，即：方案1的总成本大于方案2的总成本。

　　根据成本最小化的原则，代理人选择方案2。可见，委托人需要大力提高预算调整的“机会成本”，使得方案1的总成本小于方案2的总成本。如何提高预算调整的机会成本？简单的讲，机会成本就是指“失去的潜在收益”或“带来的潜在损失”。“罚金”或“降级”措施可以有效提高代理人的机会成本。“罚金”是指代理人申请预算调整时需以自有资金支付预算调整金额的70%――甚至更高的比例――给委托人作为处罚；“降级”是指代理人一旦出现预算调整行为，在其绩效评价结果的基础上降一级。“罚金”措施使得代理人失去这部分自有资金的潜在收益；“降级”措施则给代理人带来潜在损失。二者都能够抬高代理人选择方案2的总成本，从而“倒逼”代理人选择方案1。

　　（4）决算编报：重在分析预算执行情况差异。决算是预算工作的总结，是评价代理人预算编制与执行效果的重要手段，也是代理人编制第二年预算的重要依据。实践中，我国部门决算工作的重点集中在部门预算收支准确性的核对，却忽略了对决算报表所承载的预算执行信息的利用。因此，可以认为：决算工作的重点不在于决算编报本身，而在于挖掘、应用决算报表反映的预算执行信息。这需要分析预算执行情况差异。其整个运行过程设计如下：首先：寻找差异。预算执行情况差异分为纵向差异和横向差异：前者是指本年决算数与上年决算数的差异；后者是指本年决算数与本年预算数的差异。既要计算差异的绝对额，又要计算差异的相对额。其次：分析差异的原因。从控制性的角度分类，预算执行差异分为“可控差异”和“不可控差异”。前者一般源自内生变量的作用，如预算编制、组织变动、实践操作等，后者则一般源自外生变量的作用，如政策变动、宏观调控等。最后：采取措施、解决差异。对于代理人而言，差异的“控制能力”是不同的，因此，可以认为，对待差异的原则是“消除可控差异、削弱不可控差异”。所以，代理人应当采取“消除可控差异”的措施，认真解决可控性差异。

　　（5）预算报告：旨在增强绩效信息透明度。根据委托―代理理论，“信息透明”是委托人在预算管理绩效改革进程中必须解决的问题之一。设计预算报告制度的目的在于增强信息透明度。在预算制度体系的委托―代理关系中，预算报告应该能够从质和量的二维角度“承载”委托人所关心的预算支出绩效的主要问题：关于预算编制、预算执行、决算分析的绩效性问题；关于代理人经营业绩、受托责任、管理状况的问题。根据委托人不同的要求和理解能力，预算报告采用专用报告（SpecificReport）和通用报告（GenericReport）两种形式，报告预算管理链上每个节点的预算支出绩效和受托责任履行情况如（图1）所示。

　　三、结论

　　预算管理是连接预算资源供给与需求的链条，其节点包括预算编制、预算审批、预算执行、决算编报、预算报告。只有当每个节点协同作用时，链条才能有效运转，预算资源的供给与分配才不会脱节。然而，我国当前预算管理链上的每个节点“伤痕累累”，严重影响到预算资源供给与分配的绩效性。预算管理需要改革。实行预算管理绩效改革是深化预算管理改革的路径之一。在改革的进程中添加一种名为“绩效”的润滑油，使得链上每个节点更加高效的协同运作，从而提升预算管理质量，以期能够治愈当前预算管理的“伤痕”。