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“营改增”难收官

来源：高顿 2017-06-29

　　目前，仅剩房地产业、建筑业、金融业和生活服务业四个行业未纳入试点。而此前中央已经明确要在十二五期间完成“营改增”改革。也就说2015年将是“营改增”的收官之年，营改增是事关整个财税体制的重大改革，还有诸多未尽事宜需要解决。带着营改增相关疑惑，记者采访了财政部财政科学研究所税收政策研究室主任张学诞、上海财经大学公共政策与治理研究院院长胡怡建。

　　金融业：税负平稳

　　金融是现代经济的核心，几乎所有人和企业都是金融服务的消费者，推进金融业增值税改革具有深远的现实意义。世界很多发达国家金融业广泛采用增值税并把它当做主体税种，在金融危机后，增值税成为发达国家应对本国财政危机的重要政策工具。由此可见，营改增在金融业的重要性。

　　张学诞认为，金融业营改增可实现增值税链条中关键环节的贯通，有利于金融业及相关行业的健康发展，他指出金融业营改增的好处主要有两方面：一是有效改善金融企业目前的重复征税的问题。由于目前金融企业征收营业税是按照营业额来征收，造成金融企业服务购进货物所承担的进项增值税不能抵扣，从而造成金融企业既要全额负担增值税，同时又要承担营业税。一旦实行营改增，只对新增的环节增税，可以避免重复征税，减少企业负担。二是有效化解营业税的扭曲效应。营改增后，消费者购买的金融服务中不再包含营业税，即使金融企业将税负转嫁，也能够减轻最终消费者的税收负担;金融企业营改增后对下游企业而言，也是利好消息，如建筑业、房地产业等相关行业。

　　对于金融产品，从国际经验来看，大多数国家对核心金融业务都采取免税法。之所以对金融业增值税实行免税法，是因为在欧盟增值税是消费型增值税，是对消费征税，不属于消费的不征税，而金融服务不是消费，是投资或融资，因而不应纳入征税范围;其次，由于金融核心业务是隐性业务，隐性业务在增值计算和征收管理上都有较大的难度，不宜采取征税办法，所以采取免税。对金融业征收增值税的难点在于金融业的进项税额抵扣如何确认。如果在价格后征税，银行理财产品、保险产品、基金、期货期权、认股权证等金融衍生品的收益率很难确定，即使到期也难以计算实际增值额。银行还提供各种无形服务产品，没有发票、收入，甚至都难以确定是是否纳入计税范畴。

　　如果开始实行增值税，目前银行开展的贵金属销售业务，按照税率采用“一般计税法”纳税，但银行从个人手中收购黄金时，因无法取得增值税专用发票用于抵扣进项税额，导致业务无法开展，只能采取黄金生产经营单位或典当行代理的模式。

　　张学诞表示，就目前的情况看，应该不会采取免征增值税的方法。从国家财政能力，以及金融利润水平来看既不现实，也无可能，主要原因在于，我国把增值税看成是生产经营税，也就是说凡是有生产、有经营活动就要征税，从而把我国金融服务纳入征税范围;一般普遍认为金融业目前是高利润行业，有理由征收税负;金融业在整个国家的税收当中占有相当高的比重，是国家财政的重要基石之一。对于离岸金融业务可采取免税或零税率，与国际金融业平等竞争，以鼓励和促进离岸金融业务发展。

　　建筑业：抵扣链条不完整

　　有人说营改增后，最受伤的要数建筑业。目前建筑业主要采取内部承包的经营模式，即总公司将工程项目以承包的形式分派给分公司，总公司仍是承担民事法律责任的主体。在这种形式下，总公司仍是名义上的纳税人，分散在各地的项目部不是独立经营的主体，也不属于分支机构。

　　营业税采取的是劳务发生地原则，纳税人可以向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。而营改增后采取的是机构所在地原则，根据营改增试点实施办法，固定业户应向其机构所在地或居住地税务机关申报纳税，因此应由总公司向其机构所在地申报缴纳包括所有项目公司在内的建筑业收入。由于营改增后的税收收入仍属于地方收入，项目实际发生地改为机构所在地，将会影响地方税收收入。

　　多数情况下，建筑总公司会提供建筑所需的大部分建筑材料。营改增后，总公司提供的建筑材料进项税额将无法抵扣。由于材料的发票是给施工方而不是建筑公司的，因此营改增后建筑公司无法抵扣这部分材料的进项税额。营业税下纳税人提供建筑业营业额，应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，不包括建设方提供的设备的价款。

　　对于砖瓦、白灰、砂石、土方等地方料以及部分小五金等零星材料，建筑施工方自行购买，多数是就地取材、当地采购。采购时所面对的供应商，一般均为小规模纳税人，甚至是个体户，建筑公司难以及时取得抵扣凭证，因此也无法抵扣相应进项税额。这在建筑施工企业中，是极其普遍的客观现象。

　　这样一来，企业的税收筹划管理将更加复杂，企业所有的采购专用发票抵扣全部汇总到总公司在当地进行抵扣。对大型建筑企业来说，由于工程项目数量多，分布在全国各地，工作量巨大，一般建筑行业的施工时间长，实施起来难度很大。因此营改增后对税负将有很大影响。

　　张学诞建议，建筑业可以采取总公司和子公司相对独立的运作模式。总公司的进项税额有总机构汇总进行申报抵扣，子公司发生增值税部门在工程项目所在地进行抵扣。

　　房地产业：税负减压？

　　房地产业作为国民经济的基础产业和支柱产业，涉及到的上下游产业多，自身行业又具有经营复杂性。房地产行业的成本构成中，土地成本占比最大，土地成本的抵扣问题是房地产企业税负增减的核心。土地的取得方式从宏观上讲有两种方式：一种是取自于政府，包括“招、拍、挂”、无偿划拨等;另一种是取自于市场，包括转让、并购等。现在房地产业的营业税是5%，营改增之后，适用的税率还没有确定，如果是11%，房地产企业的税负将上升，利润率会下降，房地产企业或转嫁税负给购房者，如果可能有足够的进项抵扣，即使税率提升到11%，对于一些房地产企业来说，不一定会造成大规模的税负增加。建筑业主要是为房地产业提供服务，可以说建筑业是房地产业的上游，两者上下联通，相辅相成。只有两者联动改革，将上下游一起改革，才能形成完整的抵扣链。

　　另外，在建筑和房地产行业当中还存在一个“过渡期”的问题，很多项目可能持续时间较长，跨越了营改增的试点时间，如何处理这些跨期项目的增值税销项和进项问题，也会对建筑和房地产行业当下顺利推进营改增有影响。

　　对于税率，张学诞的看法是，增值税是中性税率，增值税率的兼并，货物和劳务的税率逐渐统一，这是国际税收实践的大势所趋。营改增是结构性减税，如按照原来营业税税负评议的原则，当前的改革试点新增6%和11%加上原来的13%和17%的税率累计达到4档，将来如果把服务行业纳入试点，可能还有更多新的税率。可以说4档税率违背了中性税率的原则，会引发企业分项目寻租的危险。对于政策制定来说，税率设计要考虑不同的行业，比如说交通运输企业，可以分陆运、航运、水运、应该设置一个坚固各方的中间值。

　　生活服务业：降负最直接

　　生活服务业主要包括餐饮业、住宿业、医疗教育、家政服务业、洗染业、美发美容业、沐浴业、人像摄影业、维修服务业和再生资源回收业等服务业态。这些行业经营者分散、单店规模小、但直接面对最终消费者是其主要特点。

　　过去的营业税有重复征收的部分，营改增的目的是使税赋更加合理，从原理上来说，由于原本小规模纳税人适用的营业税率是5%，而营改增之后，由于简易征收法规定的增值税率为3%，从减税结构上来看，营改增最大的受益人来自于小规模纳税人。

　　以上海为例，有64.1%的受访企业税负减轻或基本不变，24.2%的企业税负下降超过30%。小规模纳税人企业全部实现减负，其中48%的企业税负下降超过40%。小规模纳税人企业成为“营改增”最大受益群体。

　　“企业税负减轻的主要原因是小规模纳税人企业营改增后实际税率下降。一般纳税人企业税率虽有所调整，但由于营改增使本企业可抵扣进项税增加以及企业生产经营规模扩大使可抵扣进项税增加，实际税负也明显减轻。”胡怡建表示。

　　央地关系重构

　　作为地方政府掌握的主要的主体税种，营业税收入大致占地方政府税收收入的一半以上。随着营业税改征增值税，地方政府掌握的唯一的主体税种便进入到中央和地方共享税序列，地方政府税收收入的一半以上将进入共享税收入范围。

　　尽管目前将营业税改征增值税之后的收入“还给”地方政府，但在体制上，地方政府的财源仍被“挖掉”一块。失掉了这一大块税收支撑，地方财政收支平衡的基础将可能被打破。

　　张学诞表示，在营改增之前，如2011年营业税收入占地方本机税收收入的比例为33%，营业税实际上是省级政府的主要税种，按营改增的进度安排，在2015年底完成营改增的任务，到时，地方政府将会失去主要税税收来源。尽管在实施方案中规定：原归属试点地区的营业税收入，改增值税后仍然归属试点地区，税款分别入库，因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担，但这毕竟是过渡性措施，未来要么开设新税种，如开征零售税等，要么改造现有税种，使之成为省级政府主体税种，要么调整财政体制。

　　但开征新税种在当下可能会遇到一定阻力，短期内调整财政体制也会有一定的困难，比较现实的选择恐怕只能是对现有税种进行改革后作为省级政府主体税种。从现在税种来看，各方面比较而言，消费税就是一个可选的税种，但必须是经过改良后的消费税。张学诞认为主要从三方面进行改良，即扩大消费税征收范围、提高税率和调整征收环节。扩大征收范围和提高税率，一方面起到对消费的一定调节作用，另一方面也能使消费税收入具有一定规模。而调整征收环节，一方面为克服在生产环节征收的缺陷，也为消费税作为省级政府主要收入来源创造了条件。

　　在营改增全面推行后，中央与地方财政关系应当如何改革，从而符合“健全中央和地方财力与事权相匹配的体制”的要求。

　　1994年我国建立了中央与地方的分税制至今已经走过了20年，在这期间虽然部分税种有过调整，比如所得税收入分享的调整，就整个税收分配来看，仍然维持着1994年分税制框架。随着营改增大幅度的税制调整及税收分配的变化，原来分税制中，中央与地方的税收分成呈现出很多不适应，甚至在一定程度上成为税制改革的障碍，恰逢此时，是时候考虑中央与地方间分配关系进行适度的改革与调整。

　　十八大报告中指出，健全中央与地方财力与事权相匹配的体制，完善促进基本公共服务均等化和主体功能区建设的公共财政体系，构建地方税体系，形成有利于结构优化、社会公平的税收制度。具体来看，对于中央与地方财政分配关系的理顺和优化收入划份上，很重要的一个方面就是结合营改增改革，对增值税收入在中央与地方之间的划分进行合理调整。

　　税收体制是规范中央和地方政府间税收分配的制度安排，也是税收改革的重要内容。我国现行中央与地方以及地方各级政府之间的税收体系是20年前分税制时确立的单一集权体制，在划分中央和地方收入方面，存在地方政府缺乏独立税收立法权保障，收入划分不稳固，收入管理不规范等问题。2012年由上海试点进而向全国推进的营改增，既是消除产业重复征税，合理税法支付，减轻企业税负，促进产业转型发展的重要税制改革，又是倒逼现在分税制财政管理体制改革。

　　改革应构建以保持中央和地方税收分配格局总体稳定为前提，以优化整体税制结构为基础，能够稳定地保障各地方各级政府基本公共支出需要，这样有益于加强地方性税源管理。以市场为导向引导建立地方税收体系。中央、省和市县三届政府收入划分的原则是，一是注重改的系统性、完整性、协同性，发挥中央和地方两个积极性，合理引导地方政府行为;二是以效率、公平、征管便利和收入充足为依据，合理划分地方税种和税收。将收入周期性波动大、具有再分配作用、税源分布不均衡、税基流动性大、容易转嫁的税种划为中央税;将具有明显受益性、区域性，对宏观经济运行不产生直接影响的税种划给地方税，实行省、市县两级进行分级，彻底分级;三是尽量减少共享税，增加各层级的专享收入规模，支持地方税体系建设。

　　各级税制改革应给予地方政府适当收入自主权，构建地方收入体系。按照财力和事权相适应的原则，通过地方税源的界定、地方体系税种的确立和税种结构的优惠，完善地方税体系。胡怡健表示。

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