税务信息披露研究综述

　　一、国外税务信息披露

　　国外对税务信息披露问题研究较早。1861年，美国颁布的税收法案便要求公开税务评估信息。自此，国外开始就是否公开税务信息开始了激烈的讨论。主要是从以下两个方面来展开：

　　（一）企业税务信息披露的必要性

　　LarryGenePointer(1973)从会计角度研究了公司税收政策的相关披露问题，认为公司需要披露税收政策对财务的影响。为了披露更详细的所得税信息，作者举例说明了在利润表中如何披露所得税费用，以便第三方更容易获取公司的税务政策。PeterP.WeidenbruchJR.(2004)主要讨论了美国国税局在向税务信息需求者披露税务信息中扮演的角色，讨论税务信息是否应该披露，以及其披露所依据的原则和存在的困难。他提及私人税务信息披露之后带来的问题，但最终认为纳税人应该对税务系统有信心并加以理解。但在美国，从联邦税收管理的角度来看，各地方对披露与不披露仍有不一致的地方。MichaelMazerov（2007）指出美国的许多州早在2004年左右就采用综合报告（CombinedReporting）的形式进行税务信息披露，大多数公司由一个母公司和多个子公司组成，综合报告将母公司和多个子公司的企业所得税合并成一家，将全国范围内的利润都综合起来。这将更好的披露税务信息，使企业的避税政策变得无效。文章还讨论了许多公司的避税政策，解释了综合报告是怎么帮助社会形成一个公平缴纳企业所得税的环境。通过这些政策，减少了纳税申报信息的不当披露，减弱了相关的财务和声誉风险。

　　（二）企业税务信息披露的现状及内容

　　ClydeP.Stickney（1979）研究指出，自1973年美国证券交易委员会发布第149号文件以来，在年度报告中所要求披露的企业所得税税款信息发生了重大改变。但是，几个重要的问题仍然没有得到解决，包括集团公司的所得税费用测量、会计收益和应纳税收益之间的某些差异转回标准的应用、产生递延所得税费用时对当期所得税影响的披露等。文章通过列举年度报告的方式来讨论确定关注这些报告的根本原因，并为改进所得税费用的计量和所得税信息披露提供建议。Hanlon(2002）根据美国会计准则公告中的109号所得税公告，对微软、思科、通用三家公司2002年的所得税披露情况进行了较为全面的研究，从而得出结论，认为三家公司未完全依照109公告进行所得税信息披露，格式不规范、不统一，根本原因在于109号准则本身存在较大问题。Lenter，Shackeford与slemrod（2003）回顾了纳税申报表披露的历史沿革，从会计、经济和法律角度就企业纳税申报表信息公开披露进行了研究，通过对多个国家税务信息披露政策的揭示，得出结论认为：对所得税纳税申报数据进行完全的披露并不适合，但是进行有限的披露还是可行的，比如在损益表中披露应纳税损益额，或者对会计损益和应纳税收益进行协调，从而为财务报表的披露提供新的力量，提高信息的透明度，有助于金融市场的运转。Lev与Nissim（2004）利用财务报告上的税收数据与纳税报表数据，并基于公司盈利状况、国内或国外以及所在行业对会计-税收差异进行分类，研究发现盈利公司的会计收益与应纳税收益之间的差异比亏损公司更大。认为如果对会计收益与应纳税收益之间的差异进行适当披露，有助于提高会计信息的透明度，有利于财务报告使用者做出决策。AlistairM.Nevius，J.D.(2010)指出美国税务总局已发出临时拟议的规章，增加了该纳税申报表的编者可以披露或使用一定量的纳税申报信息的情况。美国国税局同时还颁布两项收入法规，为下列情况提供指引，即在纳税申报表编制者出现按照Sec.7216的规定进行披露或使用纳税申报表信息情况时，他们将不承担刑事或民事责任。Sec.7216禁止纳税申报者“明知或不顾后果地”披露或使用纳税申报信息。违反该法则可能被控刑事罪，包括1000美元或一年监禁，或两者兼而有之，加上起诉费用。TinaM.Loraas和KimberlyGalliganKey(2010)通过公司案例的形式，来说明所得税会计计算和披露上的问题，并使用电子表格和文字处理工具来创建一个脚注披露税务信息，从而提高企业的税务信息披露。JeraldDavidAugust(2011)指出美国国税局要求企业纳税人强制性披露一定量的所得税纳税申请表状况，这是税务信息披露中的新武器。因为纳税申请表只有时点指标，没有时期指标，所以对于公允价值在10亿美元之上的固定资产，必须在纳税申报表上声明其特殊性并披露，使其不因为时间不同而有个“不确定”的结果。企业需要根据FIN48的要求来实现财务报告的反映。即：第一步是根据此状况的技术水平确定一个税务状况是否应持续审查。第二个步骤是，凡是税项有50%以上的可能性不能实现税利的话，都必须在财务报告中作为税务储备来处理。从2006年起，美国上市公司被要求按照已颁布的会计准则和FIN48披露公司未确定税务状况（uncertaintaxpositions，UTP）。2010年年初，美国国税局（IRS）宣布扩大披露内容，要求公司纳税人资产在1亿美元或以上的企业纳税人根据UTP清单报告其未确定税务状况，其中包括联邦企业所得税纳税申报表情况，经过五年的过渡期，资产在1000万美元或以上的企业将要求做出类似披露。IlyaA.Lipin（2011）对UTP产生的原因进行了分析，并阐述了按照GAAP和IFRS的要求如何对UTP进行会计披露。未确定税务状况的披露是研究企业税务信息披露的新方向。