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烟叶成本核算方法浅析

来源：高顿 2017-07-17

　　烟叶成本核算复杂性的原因是烟叶的等级、数量不确定性及成本构成项目繁多等因素造成的。目前在烟草企业还未形成一种比较完善统一的烟叶成本核算方法，导致烟叶经营成果信息可比性差。有些烟叶成本核算方法，很容易造成会计信息严重失真，甚至利用烟叶成本核算方法不确定性作为调节利润的工具，所以必须建立一套统一的烟叶成本核算方法。

　　一、烟叶成本核算复杂的因素

　　烟叶由烟农到烟厂，一般要经过收购站点的验级收购，调入县级烟草公司中心仓库经过挑选整理后，重新验级确认，最后到烟厂验级，每一次验级，烟叶成本均需重新计价调整库存成本。所以烟叶成本核算不仅仅包括调拨给烟厂时的成本结转，还包括因内部管理需要，重新对烟叶进行等级确认时引起的成本变动，同时烟叶的成本不仅有收购价等直接成本，还包含烟叶生产投入等间接成本。烟叶成本核算复杂的因素主要有以下几条：

　　（一）烟叶等级的不确定性。由于烟叶等级是凭人的肉眼来判定的，不同的人对同一把烟叶可能得出不同的结果。烟草公司向烟农收购100公斤等级为C2F的烟叶，调拨到烟厂时可能变成为50公斤的C3F和50公斤的C2F或其他的组合。烟叶等级的不确定性导致烟叶成本还原性差，烟厂验级确认后任何一个等级的烟叶，都难以分辨出它的原始组成等级。

　　（二）烟叶重量的不确定性。由于烟叶成包处理、挑选整理、空气湿度变化等原因，烟叶重量均有合理的升损。烟叶重量的不确定性导致可能出现有账面数量而没有库存实物，也可能出现相反的情况。

　　（三）烟叶成本归集的范围不确定性。烟叶成本除了收购价格、农业特产税及附加、提取烟叶进项税（负数）这三项组成部分外，还包括各种烟叶生产投入和烟叶基础设施建设投入。《烟草企业成本费用管理办法》规定了烟叶产前投入支出列入烟叶成本，但目前各地产前投入政策不一、投入方式不同，有投入生产物资的、有投入现金补贴的、有投入固定资产类的，如何归集产前投入、如何摊销产前投入仍然是个难点。

　　（四）成本结转依据的不确定性。由于烟叶等级每经一次验级后，均会发生一定的变化，发出烟叶的等级与重新验级确认的等级一般是不一样的，究竟按发出等级计价结转成本还是按重新确认等级计价结转呢？采用不同的方式，成本结转的量就不一样。

　　（五）烟叶成本调整变化次数不确性。由于烟叶生产经营管理要求不同，烟叶在收购点，县级公司仓库及调拨给工业企业工商交接前都可能经过挑选整理。每一次烟叶的重新验级，库存烟叶成本需重新计价一次，增加了烟叶核算的繁杂性。

　　二、目前烟叶成本核算的方法及存在的问题

　　（一）成本结转依据方面

　　1、按发出烟叶等级计价结转成本。据近几年的烟叶等级质量监督检查报告看，商业企业烟叶的收购等级合格率大大高于工商交接等级合格率，这说明商业企业大多存在提等提级调拨的现象。如果按发出等级计价，就会出现烟叶成本“高转低留”现象，即烟叶结转成本高出其实际成本，会出现仓库还有大量库存烟叶，账面的库存金额为负数的现象。

　　2、按烟厂验收确认等级计价结转成本。在烟叶供过于求或收购等级合格率低于工商交接等级合格率的情况下，会出现烟叶成本“高留低转”现象，库存实物与账面价值不符。工商交接等级低于烟叶收购等级，结果导致商业公司积压的库存烟叶价值大大低于账面价值，形成大量的库存潜亏。

　　（二）烟叶生产投入结转时间和分摊方式方面

　　烟叶生产投入发生在烟叶种植阶段以及烟叶收购后根据烟农交售给予的加价补贴，烟叶生产投入在发生时列入烟叶生产投入补贴科目归集，烟叶销售时摊销进入烟叶销售成本。但分摊方式各地不一样，有些公司按收购烟叶数量分摊，有些公司按收购烟叶价值或实现的销售收入价值分摊，有些公司在有烟叶销售收入的月份按月平摊。

　　三、烟叶成本核算办法的探讨

　　（一）烟叶生产投入归集内容及分摊方式探讨

　　烟叶生产投入由于各地投入方式、政策、分摊方法不一样，情况比较复杂，很值得探讨。

　　1、烟叶生产投入归集内容。在烟叶产销环节中，烟农与烟草公司关系很像委托加工业务的双方关系，烟叶生产前烟草公司与烟农签订合同，合同中规定烟草公司提供技术指导及部分生产物资，烟农生产出的烟叶必须卖给烟草公司。从以上流程来看，按会计确认原则，烟叶的生产投入形成的应该是一种成本。目前，各地产前投入的方式有很多种，有投入烟种、化肥、农膜等生产物资，有投入烤房建设、烟田供水及烟田道路等基础设施，有投入生产用机器设备的，无论是何种投入支出均应纳入烟叶产销成本之中来。

　　2、烟叶生产投入分摊方式。烟叶生产投入支出一般发生在烟叶实现销售前，甚至跨年度，根据会计配比原则，产前投入的分摊应在实现烟叶销售收入时分摊。同时根据会计谨慎性原则，产前投入的摊销比例按烟叶的价值计算相对较科学，因为好等级烟叶一般较次等级烟叶更容易销售出去，可以减少因积压烟叶带来更大的潜亏。烤房建设、烟田供水及烟田道路等基础设施、生产用机器设备投入金额较大，且受益年度长，应根据设施受益年限来分摊。

　　（二）烟叶成本结转方式探讨

　　无论采用发出等级计价转成本还是采用验收确认等级计价转成本均欠科学性，烟叶成本核算可以借助计算机的处理来达到烟叶成本还原核算，使烟叶成本结转相对准确、合理。现介绍一种相对科学的烟叶成本核算方式。

　　一批烟叶无论是由收购站点调入中心仓库、还是由一个仓库发出进行挑选整理、调拨给烟厂，由发出烟叶仓库的保管员将该批烟叶的等级输入计算机，计算出该批烟叶的总价值，接收仓库重新验级入库后，计算机根据每一个新等级烟叶占该批烟叶总价值的比例来分摊原始成本，做到不以重新验级后的烟叶等级价格计算库存成本，保持原来的原始成本。

　　烟叶成本核算属于农副产品核算范畴，很多有关农副产品核算的资料对于较复杂农副产品成本核算的内容讲述很简单，难以满足精确核算烟叶购、调、销、存的需要，希望能够探讨出一种更科学、合理的烟叶成本核算方法，满足企业精确核算，高效管理的需要。

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