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新会计准则与商业银行信用卡业务会计核算

来源：高顿 2017-07-25

　　2006年财政部正式发布了新会计准则体系，规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，并鼓励其他企业执行。《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号—金融资产转移》等新金融会计准则弥补了《金融企业会计制度》对于衍生金融工具未能明确计量的缺陷，能促进中外资银行会计信息的横向比较，加速我国商业银行在会计信息披露上与国际会计准则接轨。同时也有可能加剧金融资产和金融负债等财指标的变动，新会计准则对现行的信用卡透支利息收入的确认计量发生了新变化，因此，银行信用卡业务的会计核算方式有了新的思路。

　　1.新会计准则的主要特点以及对商业银行的影响

　　1.1新会计准则尽可能实现与国际趋同

　　新会计准则在会计核算原则、会计计量属性和会计政策选择等方面参照了相应的国际准则，并采用了与其基本一致的原则和处理方法，体现了与国际财务报告准则的趋同。四大国有银行相继在海外上市，催生了对更加合理、更加标准的会计准则的需求。于是在新会计准则中单独出现“金融工具确认与计量”、“金融资产转移”、“金融工具列报”、“套期保值”相关具体会计准则，这些具体的准则对我国商业银行提高自身竞争力产生巨大的推动作用。

　　1.2新会计准则按照计量花费金融资产和负债

　　新准则将原来商业银行按流动性分类改为按持有金融工具的目的和意图进行分类，将金融资产和金融负债重新分类，更便于会计信息使用者对银行的风险管理做出准确判断，也有助于清晰界定不同类型资产的投资和收益状况。

　　1.3新会计准则在坚持历史成本上引入公允价值

　　新会计准则实行以历史成本为基础的计量模式，但对金融资产和负债采用公允价值计量，这种制度安排可以提升金融工具会计信息的相关性和前瞻性，及时揭露金融工具市场风险，有利于提高商业银行管理层应对风险的决策应变能力。作为会计准则的使用者来说，公允价值的引入给了企业更多的自主性，也会促使其积极有效的去执行新的会计准则，这与以前被动执行的情况相比，新会计准则给予会计人员根据具体情况进行判断的灵性。

　　1.4新会计准则对信息披露提出更高的要求

　　从金融工具的核算范围来看，金融工具会计准则扩大了表内核算的范围，许多原来在表外披露的金融工具（衍生金融工具、嵌入金融衍生工具、套期工具利得或损失）纳人表内核算，从而能及时、充分体现金融工具业务所隐含的风险及其对银行财务状况和经营成果的影响，实现财务报表对商业银行经营活动的全面反映。

　　2.新会计准则下的商业银行信用卡业务的会计核算

　　2.1新会计准则对贷款利息收入的确认计量

　　新会计准备对减值贷款利益收入的确认剂量在贷款本金和利率上的采用上都强调公允性，贯彻客观性原则和谨慎性原则。所以计算方法是：减值贷款的利息收入=减值贷款摊余成本×实际利率。同时，将按账面本金和合同约定的名义利率（对于信用卡透支贷款即日利率万分之五）计算确定的应收利息金额进行表外登记。贷款分为减值贷款和未减值贷款。有客观证据表明贷款发生了减值，应当计算资产负债表目的未来现金流量现值，现值低于其账面价值之间的差额确认为贷款减值损失，发生减值的贷款称为减值贷款，否则为未减值贷款。信用卡透支贷款逾期超过一定期限就要计提减值准备，所以对于信用卡透支贷款而言，根据逾期天数确定信用卡减值贷款是否减值。

　　2.2银行目前的信用卡业务会计核算方式

　　根据调查，目前股份制商业银行中的招商银行、民生银行、兴业银行等信用卡中心仍按照原来的“Σ（计息本金×天数）×日利率（万分之五）”对信用卡贷款利息收入进行确认计量，而没有更改，短时期内也没有打算作出更新调整的动作。究其原因分析，在于新颁布的会计准则对于贷款利息收入的确认计量方式，具体运用到笔数多的信用透支贷款上不具有可操作性。

　　由于信用卡透支贷款属于个人循环信用，相对于对公贷款，具有笔数多，单笔贷款金额相对较小的特点。所以，逐笔按照现金流量折现法测算实际利率，并且逐笔按照扣除了减值准备后的贷款本金来计算利息收入都不具有可操作性，不符合成本利益的原则。目前商业银行的惯例做法，仍按照现行“信用卡透支利息收入”的计算公式来确认计量信用卡透支利息收入。

　　2.3新会计准则下商业银行信用卡业务会计核算方式

　　在新会计准则下，信用卡的透支贷款按照未减值贷款和减值贷款进行核算，具体计算方式如下：

　　2.3.1未减值信用卡透支贷款的会计结算和现行的一致，信用卡透支利息收徒的确认计量仍然是：信用卡透支利息收入=积数×日利率（万分之五）=Σ（计算本金×天数）×日利率（万分之五）。结息日，对于不能按期收回的应收利息和表外应收贷款欠息，应按照合同约定利率万分之五计收复利，计入表外应收贷款欠息科目核算。

　　2.3.2已减值信用卡透支贷款的会计核算分为信用卡透支贷款损失准备的计提和应收利息的处理。对于信用卡透支贷款损失准备的计提计算为：每月每个账单日。按信用卡透支贷款五级分类情况，计提或冲销信用卡贷款损失准备。

　　会计分录：

　　借：资产减值损失支出一贷款损失准备支出

　　贷：资产减值准备一贷款损失准备

　　贷款损失准备执行差额计提，本期应计提金额大于账面余额的，应按上述分录差额补提。应计提金额小于账面余额的，会计分录相反。信用卡透支贷款和应收利息处理应该在减值贷款认定当日，将贷款余额转入贷款（已减值）科目，同时，冲减表内应收利息余额和相应的利息收入，在表外应收未收欠息科目登记。

　　2.3.3已减值的信用卡透支贷款的还款顺序为：①取现本金I②POS消费金额I③所欠费用；④所欠利息。已减值的信用卡透支贷款本金及利息全部收回时：按实际收到的金额，借记清算资金往来等科目。按相关贷款损失准备贷方余额借记贷款损失准备科目（这也正是“信用卡透支贷款五级分类清单需要附有按账户区分的明细表”的原因），按相关贷款余额，贷记贷款（已减值）；按所欠本息合计加②减③的金额，贷记资产减值损失支出。按①②③④的轧差数，贷记信用卡存款。

　　由于新会计准则体系的构建在会计标准国际化方面迈出了关键的一步，有利于促进我国银行业整体实现向国际会计惯例的趋同，但是在围绕新会计准则对信用卡业务会计核算的影响，以及对股份制商业银行信用卡相关业务会计处理方法上，建议仍需要考虑股份制商业银行信用卡中心会计核算的现实条件以及银行同业在此领域的处理经验做法。

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